Özkaynaklarin envanter ve değerlemesi Yakup ceylan mali Danışman



Yüklə 105.43 Kb.
tarix22.04.2017
ölçüsü105.43 Kb.


MESUT YİĞİT

YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİR


ÖZKAYNAKLARIN ENVANTER VE DEĞERLEMESİ




Yakup CEYLAN

Mali Danışman

  1. GİRİŞ

İşletme sahip veya ortaklarının bilanço tarihinde işletmeye yapmış oldukları sermaye yatırımlarının tutarını gösteren ödenmiş sermaye ile, sermaye yedekleri, kar yedekleri, geçmiş yıllar kar veya zararları ile dönem net kar veya zararlarını kapsayan öz kaynaklar, bilançonun diğer varlık ve borç hesaplarında olduğu gibi dönem sonunda envanter ve değerleme işlemine tabi tutulması gerekmektedir.


II- TEKDÜZEN MUHASEBE HESAP PLANINDA ÖZKAYNAKLAR HESABI
Öz kaynaklar, bilanço tarihindeki varlıklar toplamının ne kadarının işletme sahibi veya ortaklar tarafından karşılandığını gösterir. Bu durum hem kuruluş tarihinde hem de kuruluştan bilanço gününe kadar işletmeye konan sermaye ile karların işletme bünyesinde bırakılması suretiyle sağlanan kaynakları kapsamaktadır.

Şahıs işletmelerinde işletme sahibi ve ortaklarının işletmeye koydukları tescilli sermayenin dışında işletmedeki şahıs hesaplarında bulunan değerler de sermayenin ve özellikle öz sermayenin bir unsuru olarak kabul edilmektedir.


Öz Kaynaklar hesabı aşağıdaki hesap gruplarına ayrılmıştır.

50 Ödenmiş Sermaye 55 Boş

51 Boş 56 Boş

52 Sermaye Yedekleri 57 Geçmiş Yıllar Karları

53 Boş 58 Geçmiş Yıllar Zararları (-)


54 Kar Yedekleri 59 Dönem Net Kar (Zararı)

50 ÖDENMİŞ SERMAYE


Şirketin kuruluşu anında esas sözleşmesi ile tespit edilen veya daha sonra yapılan sermaye artışları ile Ticaret Siciline tescil edilen nominal (esas) sermaye ve hissedarların taahhüt edip henüz ödemediği ödenmemiş sermaye yer alır. Sermaye ve ödenmemiş sermaye hesapları bu gruptadır.

52. SERMAYE YEDEKLERİ


Hisse senedi ihraç primleri, iptal edilen ortaklık payları ve yeniden değerleme değer artışları gibi sermaye hareketleri dolayısıyla ortaya çıkan ve işletmede bırakılan tutarların izlendiği hesap grubudur.

520. HİSSE SENEDİ İHRAÇ PRİMLERİ


Yeni çıkarılan hisse senetlerinin primli satışından kaynaklanan tutarlar bu hesapta izlenir.

521. HİSSE SENEDİ İPTAL KÂRLARI


İptal edilen hisse senetlerinin bedellerine mahsuben yapılan ödemelerin, bunların yerine çıkarılan hisse senetlerinden elde edilen hasılat noksanı kapatıldıktan sonra artan kısmın izlendiği hesaptır.

522. M.D.V. YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI


İşletmenin aktifine kayıtlı maddi duran varlık kalemlerinin yeniden değerlenmesinden oluşan değer artışlarının izlendiği hesaptır.

523. İŞTİRAKLER YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI


İşletmenin iştirakleri ile bağlı ortaklıkları bünyesinde yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşan değer artışının sermayeye eklenmesi sonucunda, bu sermayeden işletmeye isabet eden kısmı gösterir.

54. KÂR YEDEKLERİ


Kanun, ana sözleşme hükümleri ya da ortaklıkların yetkili organları tarafından alınan kararlar uyarınca, dağıtılmamış ya da işletmede alıkonulmuş kârlar bu hesap grubunda gösterilir.

540. YASAL YEDEKLER


Kanun hükümleri uyarınca ayrılmış bulunan yedekler bu hesap kaleminde gösterilir.

541. STATÜ YEDEKLERİ


Ana sözleşme hükümleri çerçevesinde ayrılan yedekler bu hesap kalemi içinde yer alır.

542. OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER


Sermaye şirketlerinde Genel Kurul tarafından ayrılmasına karar verilen olağanüstü yedek akçeler ile dağıtım dışı kalan kârlar bu hesapta yer alır.

548. DİĞER KÂR YEDEKLERİ


Özellikle kendi bölümlerinde tanımlanmamış olan kârdan ayrılan diğer yedekler bu hesapta izlenir.

549. ÖZEL FONLAR


İşletmede bırakılması ve tasarrufu zorunlu yasal fonlar ile diğer maksatlarla ayrılan fonlar bu hesapta izlenir.

57. GEÇMİŞ YILLAR KARLARI

570. GEÇMİŞ YILLAR KARLARI


Geçmiş faaliyet dönemlerinde ortaya çıkan ve işletme sahibine veya ortaklarına dağıtılmamış bulunan kârlardan ilgili yedek hesaplarına alınmayan tutarların izlendiği hesaptır.

58. GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI (-)

580. GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI


Geçmiş faaliyet dönemlerinde ortaya çıkan dönem net zararlarının izlendiği hesaptır.

59. DÖNEM NET KARI (ZARARI)


Bu grup işletmenin nihai faaliyet sonucunu gösteren hesapları kapsar.

590. DÖNEM NET KARI


İşletmenin faaliyet dönemine ilişkin vergi sonrası net kâr tutarının izlendiği hesaptır.

591. DÖNEM NET ZARARI (-)


İşletmenin faaliyet dönemine ilişkin net zarar tutarının izlendiği hesaptır.

III- ÖZKAYNAKLARIN DEĞERLEMESİ
Yazımızın bundan önceki bölümünde muhasebe sistemi uygulama genel tebliğine göre öz kaynak hesap grubunda yer alan hesaplar hakkında kısa açıklamalar yapılmıştır. Bu bölümde, söz konusu hesaplardan en sık karşılaşılan öz kaynak hesap kalemlerinin envanter ve değerlemesi incelenecektir.

1- 500 Sermaye

Sermaye bilançoda nominal bedelle yer almakta olup bu değer, ticaret siciline tescil edilmiş buluna tutardır. Nominal bedel ise V.U.K.’nun 266. Maddesine göre üzerinde yazılı olan değerdir. Sermaye hesabının envanteri kayıtlar üzerinden yapılmaktadır. Özellikle çıkarılan apellerin ödenip ödenmediği, envanter sırasında kayıtlara nazaran farklılıklar bulunduğunun belirlenmesi durumunda gerekli düzeltme kayıtları yapılır. Bu şekilde tespit edilen sermaye mukayyet değerle değerlenir. Mukayyet değer ise, V.U.K.’nun 265. maddesine göre muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri olduğu belirtilmiştir.

Anonim şirketlerde sermayeyi temsil eden menkul kıymet hisse senedidir. Limited şirketlerde ise ortaklık payı olarak iştirak hissesi ile temsil edilmektedir.

Muhasebedeki sermaye kavramı öz sermaye kavramından farklılık göstermektedir. Sermayenin muhasebedeki anlamı işe başlanıldığı zaman müteşebbisin işletmeye koyduğu iktisadi değerler toplamıdır. Mecbur kalındığı zaman azaltılıp çoğaltılabilir. Öz sermaye ise, devamlı olarak değişir. Bilindiği gibi V.U.K.’nun 192. maddesinde öz sermaye, bilançonun aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark olup, müteşebbisin işletmeye koymuş olduğu varlığı ifade eder. İhtiyatlar ve karlar bilançoda ayrı gösterilseler dahi öz sermayenin unsurları sayılır. Görüldüğü gibi öz sermaye daha geniş kapsamlı bir kavram olup, sermayeyi de içine almaktadır.

Öz sermayenin tespitinin önemi G.V.K.’nun 38. maddesinde ortaya çıkmaktadır. Söz konusu maddeye göre, bilanço esasında ticari kazanç dönem sonundaki öz sermaye ile dönem başındaki öz sermaye arasındaki müspet fark olduğu, bu farka hesap dönemi zarfında işletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilmekte, işletmeden çekilen değerler ise bu farka ilave olunmaktadır.

2- 520 Hisse Senedi İhraç Primleri

Hisse senedi ihraç primleri (Emisyon Primi), kuruluşta veya sermaye artırımına gidilmesi durumunda, hisse senetlerinin nominal bedelin üzerinde primli olarak satılmasından doğar. Hisse senetlerinin primli satış bedelleri ile nominal bedelleri arasındaki farklar, ihraççı şirket bünyesinde elde edilen emisyon primlerini oluşturur. Genellikle sermaye artırımlarında, rüçhan haklarını kullanmayan şirket ortaklarının hisse senetleri, hisse senetlerini ihraç eden şirketler tarafından primli olarak satılmaktadır.

Dönem sonunda emisyon primlerinin envanteri kayıtlar üzerinden yapılarak, mukayyet bedel üzerinden değerlenir. Türk Ticaret kanununa göre emisyon primleri yedek akçe olup, pay sahiplerine dağıtılmadan şirket bünyesinde muhafazasını öngörmüştür.

ÖRNEK: Hisse senetleri borsada işlem gören (A) AŞ, sermayesini 10.000.000 TL artırılmasına karar vermiştir. Sermaye artırımı nedeniyle, ihraç edilen hisse senetlerinin yüzde yirmisinin primli satıldığını ve üçüncü tertip olarak çıkarıldığını varsayalım. Aşağıdaki şekilde muhasebe kayıtları yapılacaktır.


501 Ödenmemiş Sermaye




10.000.000







500 Sermaye




10.000.000




102 Bankalar




12.000.000







501 Ödenmemiş Sermaye




10.000.000




520 Hisse Senetleri




2.000,00


3- 521 Hisse Senetleri İptal Karları

Anonim şirketlerin kuruluşta veya sermaye artırımı sırasında ihraç etmiş oldukları hisse senetlerinin değerleri pay sahipleri tarafından satın alınırken bedelleri peşin olarak ödenebildiği gibi bir kısmı da yönetim kurulunca yapılacak apellere (ödemeye çağrı) uygun olarak ödenebilirler. Apellere cevap vermeyen ortakların hisse senetleri iptal edilerek yerlerine yeni alınan ortaklar için hisse senedi ihraç edilebilir. Yeni hisse senedinden elde edilen hasılat ile iptal edilen hisse senedi için daha önce tahsil edilmiş olan tutarın toplamıyla, ihraç edilen hisse senedinin nominal bedeli arasındaki fark ıskat kazancı olarak yedek akçeye ilave edilmek zorundadır.

Hisse senedi iptal karları da itibari değer üzerinden yer alır ve mukayyet değerle değerlenir.

ÖRNEK: (K) AŞ, 1.000.000 TL olan sermaye taahhüdünün ¾ ünü yerine getirmeyen ortak (A)’nın hisse senetlerini iptal ederek yenilerini diğer ortaklarına 1.500.000 TL’ye satmıştır.

Yukarıdaki verilere göre, iptal edilen hisse senedinden sağlanan kazanç aşağıdaki şekilde hesaplanmıştır.



İptal Edilen Hisse Senedinden Elde Edilen Kazanç = (İptal Edilen Hisse Senedine İlişkin Yapılan Tahsilat + Yeni Hisse Senedine İlişkin Tahsilat) – Yeni Hisse Senedinin Nominal Değeri
= (250.000 + 1.500.000) – 1.000.000

= 750.000

Muhasebe kaydı aşağıdaki şekilde yapılacaktır.


102 Bankalar




1.500.000,00







501 Ödenmemiş Sermaye





750.000,00




520 Hisse Senetleri İhraç Primleri




750.000,00


4- 540 Yasal Yedekler

Yasal yedekler hesabı TTK hükümleri gereğince ayrılan birinci tertip ve ikinci tertip yedeklerin izlenmesinde kullanılmaktadır.

Anonim ve limited şirketler her yıl safi karın yirmide birini (%5) ödenmiş esas sermayelerinin beşte birini (%20) buluncaya kadar umumi yedek akçe olarak ayırmak zorundadırlar. Bu yedek akçe 1.tertip yedek akçe olarak adlandırılır. Ödenmiş sermayenin %20’ sine ulaştıktan sonra birinci tertip yedek akçe ayrılmaz. Ancak sermaye artırımı yapıldıkça yasal sınıra ulaşıncaya kadar 1. tertip yedek akçe ayrılmaya devam edilir.

2. tertip yasal yedek akçe ise, ortaklara %5 oranında 1. temettü ayrıldıktan sonra kalan karın pay sahipleri ile kara iştirak eden diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmışsa, dağıtılması kararlaştırılan kısmın onda biri oranında 2. tertip yasal yedek akçe ayrılması gerekir.

Yasal yedeklerin envanteri kayıtlar üzerinden yapılır ve mukayyet değerle değerlenir.

ÖÖRNEK: (A) AŞ, 2008 yılı bilançosunda yer alan hesaplar ile 2009 yılı genel kurulunda alınan bazı kararlar aşağıdaki gibidir.

- Sermaye: 2.000.000 TL

- Ödenmemiş Sermaye: 400.000 TL

- 1. Tertip Yedek Akçe: 280.000 TL

- Dönem Net Karı: 616.000

- Geçmiş Yıllar Zararı: 16.000

(A) AŞ, ortaklara 240.000 TL, yönetim kurulu üyelerine ise 60.000 TL kar dağıtılmasına karar verilmiştir.

1. Tertip Yedek Akçenin Hesabı

Dönem net karının %5’i, ( 616.000 – 16.000 ) = 600.000 TL X %5 = 30.000 TL’dir. Ödenmiş sermayenin %20’ si, ( 1.600.000 X%20 = ) 320.000 sınıra ulaşılmadığından 30.000 TL yedek akçe ayrılabilecektir.



2. Tertip Yedek Akçenin Hesabı

Ortaklara ve yönetim kurulu üyelerine 150.000 TL kar dağıtılmasına karar verildiğinden, 2. tertip yedek akçenin hesaplanıp ayrılması gerekmektedir. Ortaklara ve yönetim kurulu üyelerine dağıtılacak 1. temettü tutarı ödenmiş sermayenin %5’ olan, 1.600.000 X %5 = 80.000 TL’dir. Bu durumda 2.tertiy yedek akçe, (300.000 – 80.000) X 0,10 = 22.000 TL

Muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.



570 Geçmiş Yıllar Karları




52.000,00







540 Yasal Yedekler




52.000,00


5- 541 Statü Yedekleri

Ana sözleşme hükümleri çerçevesinde ayrılan yedeklerin izlenmesinde kullanılır. TTK uygulamasında ana sözleşme gereği ayrılan statü yedekleri hakkında kanuni yedek akçelerin tabi olduğu hükümler uygulanmaktadır.

Statü yedeklerinin envanteri kayıtlar üzerinden yapılır ve mukayyet değerle değerlenir.

6- 542 Olağanüstü Yedekler

Olağan üstü yedekler, sermaye şirketlerinde genel kurul tarafından ayrılmasına karar verilen olağan üstü yedekler ile dağıtım dışı kalan karların izlenmesinde kullanılır.

Olağan üstü yedeklerin envanteri kayıtlar üzerinden yapılır ve mukayyet değerle değerlenir.

ÖRNEK: (Z) AŞ’nin 2009 hesap döneminde net karı 400.000 TL olup, söz konusu karın 20.000 TL’nin dağıtımına karar verilmiş ve ayrılan yedekler dikkate alınarak muhasebeleştirme işlemi aşağıdaki şekilde olacaktır.

- 1. Tertip yedek akçe: 20.000

- 2. Tertip Yedek Akçe: 18.000

- Ana sözleşme gereği yedek akçe: 40.000

- Olağan üstü yedek akçe: 12.000

- Ortaklara dağıtılacak temettü: 20.000



570 Geçmiş Yıllar Karları




110.000,00







540 Yasal Yedekler




38.000,00




541 Statü Yedekleri




40.000,00




542 Olağan üstü yedekler




12.000,00



7- 549 Özel Fonlar

Özel fonlar hesabı, işletmede bırakılması ve tasarrufu zorunlu yasal fonlar ile diğer maksatlarla ayrılan fonların izlenmesinde kullanılır. Bu fonların başlıcaları, yenileme fonu, vazgeçilen fonlar, gayrimenkul ve iştirak hissesi satış kazancı fonu gibi fonlardır.

Özel fonların envanteri kayıtlar üzerinden yapılır ve mukayyet değerle değerlenir.

8- 570 Geçmiş Yıllar Karları

Geçmiş faaliyet dönemlerinde ortaya çıkan ve ortaklara dağıtılmamış bulunan karlardan ilgili yedek hesaplarına alınmayan tutarların izlenmesinde kullanılır. Bir başka ifade ile, önceki yıllara ait karlar dağıtım ya da sermayeye ekleme anına kadar bu hesapta bekletilir.

Geçmiş yıllara ait karlara ilişkin muhasebe kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır.


590 Dönem Net Karı




XXX







570 Geçmiş Yılllar Karları




XXX

(Açıklama: Aktarma kaydı

501 Ödenmemiş Sermaye




XXX







500 Sermaye




XXX

(Açıklama: Sermaye arttırımı

570 Geçmiş Yıllar Karları




XXX







501 Ödenmemiş Sermaye




XXX

(Açıklama: Sermaye arttırımının geçmiş yıllar karlarından karşılanması )

570 Gçmiş Yıllar Karları




XXX







331 Ortaklara Borçlar




XXX




540 Yasal Yedekler




XXX

(Açıklama: Geçmiş yıllar karlarının dağıtmı)

IV-ÖZKAYNAK HESAPLARINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR


1- Öz sermaye Kalemlerine Ait Enflasyon Fark Hesaplarının Kullanımı

213 sayılı vergi usul kanununun mükerrer 298. maddesinin 5. bendinde, enflasyon düzeltmelerinin ilgili kıymetlere ait fark hesaplarına ve enflasyon düzeltme hesabına kaydedileceği, pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulacağı ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklarının düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebileceği veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebileceği, bu işlemlerin kâr dağıtımı sayılmayacağı belirtilmiştir.

Öz sermaye kalemlerine ilişkin enflasyon düzeltmesi fark hesaplarının işletmeden çekilmesi veya başka bir hesaba aktarılmasının, düzeltmelerin yapıldığı dönem kazançları ile ilgilendirilmeksizin bu dönemin, yani, çekilme veya başka hesaba aktarılma işleminin vuku bulduğu hesap döneminin kazancı sayılarak vergilendirilmesinin nedeni; anılan öz sermaye kalemlerinin enflasyon nedeniyle kayıplarının bu düzeltme işlemi ile telafi edilerek işletme bünyesinde yaratılan fonun, her ne şekilde olursa olsun vergisiz olarak işletme dışına çıkarılmasını önlemektir. Ayrıca, bu fonlar artık sermayenin cüz’ü mahiyetinde olup, sermayeye ilave dışında bir tasarrufun (işletmeden çekiş veya başka hesaba nakil) kâr dağıtımı sayılacak olmasıdır. Başlangıçta, bu fonların yalnızca sermayeye ilavesi mümkün olurken, 5228 sayılı Kanun’un 9. maddesiyle, bu fonların enflasyon geçmiş yıl zararlarına da mahsubunun mümkün olabileceği ve bu işlemin de kâr dağıtımı sayılmayacağı hükmü getirilmiştir. Böylece bu işleminde vergilendirilmemesi sağlanmıştır.

ÖRNEK-1: (A) A.Ş’ nin, 31.12.2009 yılı bilançosunda öz sermaye hesaplarına ilişkin detaylar aşağıdaki gibidir:

500- Sermaye.................................................:2.000.000 TL

502- Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farkları....: 500.000 TL

540- 01 Yasal Yedek Akçeler.........................:200.000 TL

540- 02 Düzeltme Farkı..................................:40.000 TL

542- 01 Olağan Üstü Yedek Akçeler...............:1.000.000 TL

542- 02 Düzeltme Farkı....................................:350.000 TL

580- 02 Enflasyon Geçmiş Yıl Zararları...........:300.000 TL

- Olağan Üstü Yedek Akçeler, 2002 hesap döneminde elde edilen ve kurumlar vergisinden istisna edilmiş kazançlardan ayrılmıştır.

(A) A.Ş’ nin 15.03.2010 tarihinde yapılan genel kurulunda aşağıdaki kararlar alınmıştır.

- Üçüncü geçici vergilendirme döneminde sermaye olumlu farklarının enflasyon düzeltmesi geçmiş yıllar zararlarına mahsup işleminin yapılması,

- Olağan üstü yedek akçeler ve düzeltme farklarının ortaklara dağıtılması,

Şirketin olağan genel kurulunda alınan karar gereği sermaye düzeltmesi olumlu farklarının enflasyon geçmiş yıl zararları ile mahsup edilmesi işlemine ilişkin aşağıdaki muhasebe kaydı yapılacaktır;


502 Sermaye Olumlu Farkları




300.000,00







580-02 Enf. Düz.Geçmiş Yıllar Zararı




300.000,00

(Açıklama: Sermaye olumlu fark hesabının geçmiş yıl zararlarına mahsubu)

Bu mahsup işlemi sonucunda, şirketin enflasyon geçmiş yıl zararları ortadan kalkacaktır. Buna karşın, sermaye düzeltmesi olumlu farkları ise 200.000 TL olarak gelecek yılların bilançolarda yer almaya devam edecektir.

Öte yandan, genel kurul kararı gereği, olağan üstü yedek akçeler ve enflasyon düzeltme farklarının tamamı ortaklara dağıtılmıştır. Burada, olağan üstü yedek akçelere ilişkin düzeltme farkları da dağıtım konusu olduğu için, “pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının” işletmeden çekilmesi mahiyetindedir. Bu nedenle şirket, 3. geçici vergilendirme dönemi ile ilgili geçici kurumlar vergisi beyannamesinin “işletmeden çekilen enflasyon düzeltmesi farkları” bölümünde 350.000 TL’yi beyan ederek vergilenmesini sağlayacaktır.

Ayrıca, bu tutarın ortaklara dağıtılması “kâr dağıtımı” sayılacağı için, gerek vergi hukuku, gerek TTK hükümlerine göre kâr dağıtımı ile ilgili işlemlere tabi tutulacaktır. Bu durumda, söz konusu enflasyon farkı ile ilgili kâr dağıtımına ilişkin ayrılacak yasal yedek akçe ve kurum bünyesinde yapılacak stopajın hesabı aşağıdaki gibi olacaktır (Olayımızda, yalnızca 2. tertip yedek akçe ayrılacaktır. Zira, 1. tertip yedek akçe, olağan üstü yedek akçe ayrılması sırasında ayrılmıştır.)

- İşletmeden Çekilen Enflasyon Farkı..............................: 350.000 TL

- Hesaplanan Kurumlar Vergisi (350.000x0.20)...............:70.000 TL

- KALAN..........................................................................:280.000 TL

- I. Tertip Temettü (2.000.000x0.05).................................:100.000 TL

- II. Tertip Y.Akçe matrahı (280.000- 100.000=).............:180.000 TL

- II. Tertip Yedek Akçe (180.000x0.10=)...........................:18.000 TL



- Kurum Stopaj Matrahı (280.000- 18.000=)..................: 262.000 TL

- Kurum Stopajı (262.000x0.15=).....................................: 39.300 TL

- Ortaklara Dağıtılacak Net Kar...........................................: 222.700 TL’dir.

Şirket ortaklarının hukuki statüsüne göre, ortaklar hisseleri oranında elde ettikleri kâr paylarının 1/2’si (stopaj öncesi kâr payı) GVK’nın 86. maddesine göre beyanname verme sınırını aştığı takdirde, 2010 yılı Mart ayında gelir vergisi beyannamelerinde hesapladıkları gelir vergisinden, kurum bünyesinde yapılan stopajdan hisselerine düşen tutarı mahsup ederek, ödeyeceği veya iade alacağı gelir vergisini tespit edeceklerdir.

Öz sermaye hesaplarına ilişkin enflasyon düzeltmesi farklarının ortaklara dağıtılması halinde, anılan yasa hükmü doğrultusunda hem kurumlar vergisi ve hem de kurum stopajı söz konusu olmaktadır. Yukarıdaki örnekten hareketle, dağıtılan olağan üstü yedek akçe enflasyon farkındaki vergi yükü aşağıdaki şekilde hesaplanmıştır.

Ödenen Vergiler / Dağıtım konusu enflasyon farkı

70.000+ 39.300 / 350.000 = 0.31

Yukarıdaki hesaplamadan fark edileceği üzere, %31 oranı yüksek bir oran olup, söz konusu enflasyon farkının dağıtımının şirket açısından akılcı olmadığını göstermektedir. Çünkü vergilendirme, yalnızca çekiş işleminin yapıldığı dönemdeki kurumlar vergisi ile sınırlı kalmamakta aynı zamanda kar dağıtımı sayıldığından kurum stopajı da söz konusu olmaktadır. Oysa, bu farkın doğrudan sermayeye ilavesi halinde, ortakların bedelsiz olarak, sermaye paylarının artmasını sağlamak daha doğru bir tasarruf olacaktır.

ÖRNEK-2: Tekstil imalatı, ticareti ve ihracatı işi ile uğraşan (R) A.Ş. 2010 hesap dönemine ilişkin olarak yaptığı envanter ve değerleme işlemleri sonucunda 31.12.2010 tarihli bilânço ve gelir tablosunda öz sermaye hesaplarının detay bilgileri ile 2010 hesap dönemine ilişkin vereceği kurumlar vergisi beyanının 200.000 TL zarar olduğunu tespit etmiştir.

500-Sermaye Hesabı.…………………………..: 4.000.000,TL.

502-Sermaye Olumlu Düzeltme Farkı………….: 1.000.000,-TL.

540-01 Yasal Yedekler Hesabı………………….: 800.000,-TL.

540-02 Yasal Yedekler Enflasyon Farkı………...: 1600.000,-TL.

542-01 Olağan Üstü Yedek Akçeler Hesabı ……:2.000.000,-TL.

542-02 Olağan Üstü Yedek Akçeler Enflasyon Farkı….: 1000.000,-TL.

580- Geçmiş Yıllar Zararları……………………: 1000.000,-TL.

(Geçmiş Yıllar Zararlarının; 600.000,-TL’si enflasyon düzeltmesi geçmiş yıl zararlarından, 400.000,-TL’si ise Ticari Faaliyet Zararlarından oluşmaktadır.)

Şirketin 2010 hesap dönemine ilişkin genel sonuç hesaplarının çıkmasıyla birlikte olağan genel kurulunu 12 Şubat 2010 tarihinde toplanmasına karar vermiş olup, yapılacak toplantı gündemine aşağıdaki iki maddeyi ekleme kararı almış ve muhasebe departmanından vergisel yüklerle ilgili çalışma yapılmması talimatı verilmiştir.

a) Sermaye Olumlu Düzeltme Farkının, Geçmiş Yıllar Zararlarına mahsup edilmesi

b) Olağan Üstü Yedek Akçelerin tamamı ile buna ait enflasyon farkının 600.000, TL’sinin ortaklara dağıtılmasına ve 400.000,-TL’sinin ise sermayeye ilave edilmesi,

Şirketin muhasebe departmanınca öz sermaye hesaplarına ilişkin olarak, genel kurulda alınan kararlar doğrultusunda vergi kanunları yönünden aşağıdaki değerlendirmelerin yapılması gerekmektedir.

1- Kurumlar Vergisi Yönünden Değerlendirme

“ R” AŞ’nin genel kurulunda alınan karar gereği, sermaye olumlu düzeltme farkı hesabı tutarı olan 1.000.000 TL’nin, bilançoda yer alan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilecektir.

Bilançoda yer alan geçmiş yıl zararı 1000.000 TL olup, bunun 600.000 TL’si enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan zarar, 400.000 TL’si ise ticari faaliyetten doğan zarardır.

Bu durumda, sermaye olumlu düzeltme farkının mahsuba konu 600.000 TL’si için anılan yasal hükümler doğrultusunda herhangi bir vergilendirme işlemi yapılmayacaktır. Ancak, sermaye hesabı olumlu düzeltme farkının ticari faaliyetten kaynaklanan 400.000 TL mahsup işlemi ise kurum kazancı ile ilişki kurulmaksızın vergiye tabi tutulacaktır. Çünkü anılan yasal hükümde belirtilen, “ pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının işletmeden çekilmesi “ anlamını taşıyacaktır.

Öte yandan şirketin genel kurulunda alınan kararda olağan üstü yedek akçe olan 2.000.000 TL’ nin ortaklara dağıtılması, buna ilişkin enflasyon fark hesabı tutarı olan 1.000.000 TL’nin 600.000 TL kısmının ortaklara dağıtılması ve 400.000 TL’nin ise sermayeye ilave edilmesi kararlaştırılmıştır.

Bu durumda, olağan üstü yedek akçeler istisna kaynaklı olduğundan herhangi bir vergilendirme söz konusu olmayacaktır. Enflasyon farkının 400.000 TL’si sermayeye ilave edildiğinden vergilendirme yapılmayacak, ancak 600.000 TL’si ortaklara dağıtıldığı için ilgili dönem kurum kazancı ile ilişkilendirilmeden vergiye tabi tutulacaktır.

Yapılan açıklamalar doğrultusunda, kurumlar vergisi yükü aşağıdaki şekilde hesaplanmıştır.

- Sermaye Olumlu Düzeltme Hesabının Ticari Faaliyetten

Kaynaklanan Zararlara Mahsup Tutarı………………………: 400.000 TL

- Olağan üstü Yedek Akçeler Enflasyon Farkından Ortaklara

Dağıtılan Tutar………………………………………………: 600.000 TL

- Kurumlar Vergisi Matrahı…………………………………...: 1.000.000 TL

( 400.000 + 600.000 ) = 1.000.000

- Hesaplanan Kurumlar Vergisi……………………………….: 200.000 TL

(1.000.000 X %20 ) = 200.000 TL

2- Stopaj (Gelir) Vergisi Yönünden Değerlendirme

Ortaklara dağıtılan 2.000.000 TL tutarındaki Olağan Üstü Yedek Akçeler üzerinden G.V.K.’nun Geçici 62/1-b maddesi uyarınca stopaj yapılmayacaktır.

Ancak, “Olağan Üstü Yedek Akçelere” ait 600.000 TL tutarındaki enflasyon düzeltme farkının ortaklara dağıtılması “pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının “ işletmeden çekilmesi ve bu bağlamda kar dağıtımı mahiyetinde olduğundan Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/b-i maddesi uyarınca %15 oranında gelir vergisi stopajı yapılması gerekmektedir. Hesaplamalarda yedek akçe ihmal edilmiştir.

-İşletmeden Çekilen Enflasyon Farkı………………………: 600.000 TL

-Hesaplanan Kurumlar Vergisi(600.000 X % 20 =)………..:120.000 TL

-Stopaj Matrahı (600.000 – 120.000 =)………………….….:480.000 TL

-Stopaj Tutarı (480.000 X %15 =)…………......……………: 72.000 TL

-Ortaklara Dağıtılacak Tutar (480.000 – 72.000=).................: 408.000 TL

Öte yandan, gerçek kişi ortaklar tarafından elde edilen kar payları menkul sermaye iradı olduğundan, alınan kararlar 2011 takvim yılı içerisinde gerçekleştirildiği takdirde, menkul sermaye iradının beyanına ilişkin, gelir vergisi kanunundaki hükümler dikkate alınarak hisseler oranında beyan edilmesi zorunlu olduğu takdirde, 2012 yılının mart ayında gelir vergisi beyannamesinin verilmesi gerektiği dikkate alınması gerekmektedir.

2 – Hisse Senedi İhraç Primleri Kurumlar Vergisinden İstisnadır

Yazımızın önceki bölümlerinde açıklandığı üzere, hisse senedi ihraç primleri (Emisyon Primi), kuruluşta veya sermaye artırımına gidilmesi durumunda, hisse senetlerinin nominal bedelin üzerinde primli olarak satılmasından doğmaktadır. Genellikle sermaye artırımlarında, rüçhan haklarını kullanmayan şirket ortaklarının hisse senetleri, hisse senetlerini ihraç eden şirketler tarafından primli olarak satılmaktadır. Türk Ticaret kanununa göre emisyon primleri yedek akçe olup, pay sahiplerine dağıtılmadan şirket bünyesinde muhafazasını öngörmüştür.

5520 sayılı kurumlar vergisi kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendi ile anonim şirketlerin gerek kuruluşlarında gerekse sermayelerini artırdıkları sırada çıkardıkları payların, itibari değerin üzerinde bir bedelle elden çıkarılması halinde oluşan kazançlar diğer bir deyimle emisyon primi kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu istisna, anonim şirketlerin portföylerinde bulunan başka şirketlere ait hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançları kapsamamaktadır.

Görüleceği üzere, emisyon primleri yedek akçe olup ortaklara dağıtım konusu olmayacak ve elde edilen gelir ise kurumlar vergisinden istisna olduğundan vergilendirilmeyecektir.



V- SONUÇ

Bu yazımızda öz kaynak hesaplarından uygulamada sıklıkla karşılaşılan öz kaynak hesaplarının kısa açıklamaları ve bu hesapların envanter ve değerleme işlemi inceleme konusu yapılmıştır. Özellikle öz sermaye hesaplarına ilişkin enflasyon fark hesaplarının sermayeye ilave dışında ve enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan geçmiş yıllar zararlarına mahsup işlemi dışında kullanımı halinde vergisel yüklerin mükellefler tarafından göz önünde bulundurulmasında fayda bulunmaktadır.


İzmir Yolu Cd. Eser İş Merkezi No:120 Kat:5 D:9 Nilüfer-BURSA Tel: (0224) 249 31 31 – 249 71 72 Fax: 248 00 28



BURSA YMM ODASI Sicil No: 130 / 82 - Mühür No: 1939 Nilüfer Vergi Dairesi 980 000 9901 mail@mesutyigit.com



Поделитесь с Вашими друзьями:


Verilənlər bazası müəlliflik hüququ ilə müdafiə olunur ©www.azkurs.org 2019
rəhbərliyinə müraciət

    Ana səhifə