3.1 müəssisənin mühasibat uçotunun və uçot siyasətinin auditinin
təkmilləşdirilməsi istiqamətləri
Müəssisənin mühasibat uçotunun və uçot siyasətinin auditor yoxlamasının
məqsədi uçot siyasəti barədə məlumatların öyrənilməsi, təhlili və
qiymətləndirilməsini və mühasibat uçotunun aparılması və təşkilinin əsas
prinsiplərini etiva edən mühasibat uçotu sistemilə tanış olmaqdır.
Mühasibat uçotunun və uçot siyasətinin auditini apararkən ilk növbədə
50
“Mühasibat uçotu haqqında” qanunla və “Müəssisənin mühasibat uçotunun
hesablar planı və onun tətbiqinə dair təlimat”la tanış olmaq lazımdır.
Qarşıya qoyulan məqsədə uyğun olaraq müəssisənin təsərrüfat fəaliyyətinin
aşağıdakı tərəflərinin öyrənilməsi, təhlili və qiymətləndirilməsi üzrə vəzifələr
müəyyən edilir:
-
mühasibat vergi idarəetmə uçotu üçün uçot siyasəti və mühasibat
uçotunun aparılmasının əsas prinsipləri;
-
mühasibat uçotunun aparılmasına və mühasibat hesabatının
hazırlanmasına məsul olan bölmələrin təşkili strukturu;
-
uçotun aparılmasında və hesabatın hazırlanmasında iştirak edən işçilər
arasında vəzifə və səlahiyyətlərin bölgüsü;
-
təsərrüfat əməliyyatlarını əks etdirən sənədlərin hazırlanması, dövriyyəsi
və saxlanılmasının təşkili;
-
mühasibat uçotunun reqistrlərində təsərrüfat əməliyyatlarının əks
etdirilməsi qaydası, belə reqistlərin məlumatlarının ümumiləşdirilməsinin forma və
metodları;
-
mühasibat uçotunun məlumatları əsasında dövrü mühasibat hesabatının
hazırlanması qaydası;
-
uçotun aparılmasında və hesabatın hazırlanmasında hesablama texnikası
vasitələrinin rolu və yeri
-
səhvin baş verməsi, yaxud mühasibat uçotunun yüksək səviyyədə təhrif
olunması riskində uçotun tənqidi sahəsi;
-
uçot sisteminin ayrı-ayrı sahələrində nəzərdə tutulan nəzarət sistemi.
Auditor yoxlamasının planlaşdırılması və bilavasitə aparılması gedişində
auditor yoxladığı iqtisadi subyektin mühasibat uçotu sistemini mütləq başa
düşməlidir. Auditor yoxlamasının gedişində auditor təşkilati-iqtisadi subyektin
mühasibat uçotu sisteminin təşkilinin mövcud normativ sənədlərə uyğunluğunu
yoxlamalı, aşkar edilən nöqsan halları auditorun isçi sənədində əks etdirməlidir.
Nəzərə almaq lazımdır ki, əgər təsərrüfat əməliyyatlarının qeydə alınması
51
gedişində asağıdakı tələblər yerinə yetirilərsə, onda iqtisadi subyektin mühasibat
uçotu sistemini effektiv hesab etmək olar:
-
uçotda əməliyyatlar onların həyata keçirilməsi müddətini düzgün əks
etdirirlər;
-
uçotda əməliyyatlar düzgün məbləğdə qeyd olunur;
-
əməliyyatlar mövcud normativlərə və uçot siyasətinə uygun olaraq
mühasibat uçotu hesablarında düzgün əks etdirilir;
-
uçot və hesabat üçün mühüm əhəmiyyət kəsb edən əməliyyatların detalları
qeyd edilir;
-
sui-istifadə hallarının baş verməsi imkanları məhduddur.
Auditor yoxlaması gedişində təsərrüfat subyektinin mühasibat uçotunun
təşkili və aparılmasına aid daxili sənədlərlə tanış olmaq lazımdır. Yoxlamanın
nəticəsinə görə auditor daxili reqlamentlər haqqında nəticə çıxarır və onların
təkmilləşdirilməsinə dair əsaslandırılmış təkliflər verir.
Mühasibat uçotunun normativ tənzimlənməsi sisteminin dörd səviyyəsi
vardır. Bunlardan iqtisadi subyekt üçün ən əhəmiyyətlisi dördüncü (aşağı)
səviyyədir, hansıki özünə metodiki, texniki və təşkilati aspektlərdə uçot siyasətini
daxil edir. Uçot siyasəti mühasibat uçotunun aparılması üsullarının: ilkin
müsahidə, dəyər ölçülməsi təsərrüfat fəaliyyəti faktlarının cari qruplaşdırma və
yekun ümumiləşdirilməsi məcmusunu müəyyənləşdirir. Uçot siyasətinə riayət
olunmasının yoxlanılması auditor yoxlamasının bütün qalan mərhələlərini
qabaqlamalıdır.
Uçot siyasətinin əsas vəziyyəti müxtəlif auditor sənədlərinə, hər şeydən əvvəl,
auditor fəaliyyətinin qaydasına (standartına) toxunur, hansındakı uçot siyasətinə
birbaşa istinad olur. Belə istinadlar, məsələn “Auditin planlaşdırılması”, “Analitik
prosedurlar”, “Auditin gedişində mühasibat uçotu sisteminin və daxili nəzarətin
öyrənilməsi və qiymətləndirilməsi” kimi qaydalarda (standartlarda) olur.
Auditorun vəzifəsi uçot siyasətinin elementlərini təhlil etmək və qiymətləndirmək
52
və onu rəyin analitik hissəsində əks etdirməkdən ibarətdir. Uçot siyasətinin əsas
elementlərinə metodiki, texniki və təşkilati elementləri aid etmək olar.
Metodiki elementlərə aiddir:
-
əsas fondların, qeyri-material aktivlərin, xüsusi geyimlərin və xüsusi
inventarın amortizasiyası qaydası;
-
əvvəllər azqiymətli və tez aşınan əşyaların tərkibində hesablanan
obyektlərin əsas vəsaitlərin və materialların tərkibinə daxil edilməsi qaydası;
-
istehsal ehtiyatlarının qiymətləndirilməsi;
-
hazır məhsulun qiymətləndirilməsi;
-
gələcək dövr məsrəflərinin silinməsi;
-
gələcək məsrəflərin və ödənişlərin ehtiyatının yaradılması;
-
istehsal xərclərinin qruplaşdırılması və silinməsi;
-
satışdan mənfəətin tanınması;
-
sübhəli borclar üzrə ehtiyatların və xüsusi təyinatlı fondların yaradılması.
Texniki elementlərə aiddir:
-
işçi hesablar planı;
-
mühasibat uçotu forması;
-
əsas vəsaitlərin təmirinin uçotu;
-
əmtəə-material dəyərlərinin hərəkətinin analitik uçotu;
-
materialların silinməsi;
-
hazır məhsul buraxılışının uçotu;
-
istehsal xərclərinin və maya dəyərinin kalkulyasiyasının uçotu;
-
dolayısı məsrəflərin bölgüsü;
-
istehsal xərclərinin toplu uçotu;
-
inventarizasiyanın aparılması qaydası.
Təskilati elementlərə aiddir:
-
mühasibat xidmətinin təşkilati forması;
-
bölmələrin ayrıca balansa ayrılması;
-
istehsaldaxili nəzarət.
53
Müəssisənin uçot siyasətində vergiqoyma məqsədi üçün vergi uçotunun
aparılması qaydası müəyyən edilir. Vergiqoyma məqsədi üçün uçot siyasətinin
auditi auditor təşkilatının ən önəmli vəzifəsi sayılır. Vergiqoymanın optimal
sisteminin yaradılması üçün uçot siyasətinin əsaslandırılmış şəkildə hazırlanması
təklif edilir.
Auditor uçot siyasətinin təsdiqlənməsi haqqında müəssisə rəhbərinin əmrinin
(sərəncamının) olmasını yoxlayır. Müəssisənin təsdiq olunmuş uçot siyasəti onun
yaradılması günündən ləğv edildiyi tarixədək ardıcıllıq prinsipinə əsasən tətbiq
olunur.
Bir qayda olaraq uçot siyasəti iki bölmədən ibarətdir: ümumi və xüsusi.
Ümumi bölmədə təşkilati-texniki məsələlər, yəni vergi uçotunun aparılması
qaydası, vergi uçotunun aparılması zamanı sənəd dövriyyəsinin qaydası, struktur
bölmələrdə vergi uçotunun aparılması qaydası və məlumatların baş ofisə təqdim
edilməsi ilə bağlı məsələlər əks etdirilir. Xüsusi bölmədə vergi bazasının
formalaşması qaydası göstərilir.
Uçot siyasətinin auditində vergi uçotunun məlumatlarının formalaşmasının
əsaslandırılması səviyyəsini yoxlamaq lazımdır. Vergi uçotunun məlumatlarının
analitik uçotu vergi bazasının formalasması qaydasını açıqlamalıdır. Auditor üçün
vergi uçotunun təsdiq olunmuş məlumatları aşağıdakılardır:
-
ilkin uçot sənədləri;
-
vergi uçotunun analitik reqistri;
-
vergi bazasının hesablanması
Azərbaycan Respublikasının “Mühasibat uçotu haqqında” Qanununa uyğun
olaraq təskilat tərəfindən aparılan bütün təsərrüfat əməliyyatları təsdiqləndirici
sənədlərlə tərtib edilməlidir. Bu sənəd mühasibat uçotunun aparılması üçün ilkin
uçot sənədləri hesab edilir.
Vergiqoyma məqsədi üçün qəbul olunmuş məsrəflərin əsaslandırılmasını
yoxlayarkən auditor mühasibat uçotu məqsədi üçün istifadə olunan ilkin uçot
sənədlərini qəbul edə bilər. Vergi uçotunu qurmaq üçün təşkilat vergi uçotunun
analitik reqistrlər sistemindən istifadə etməlidir.
54
Müəssisənin mühasibat uçotunun və uçot siyasətinin təşkilinin auditor
yoxlamasının nəticələrinə görə auditor rəyinin bölməsi kimi auditor şəhadətnaməsi
tərtib edilir. Onda mühasibat uçotu sistemilə tanışlıq, uçot siyasətinin
qiymətləndirilməsi, mühasibat uçotunun və sənəd dövriyyəsinin aparılması və
təşkili prinsipləri şərh edilir.
Auditor mühasibat uçotunun aparılmasına və mühasibat hesabatının
hazırlanmasına, uçotun aparılmasında və hesabatın hazırlanmasında iştirak edən
işçilər arasında vəzifə və səlahiyyətlərin bölünməsinə görə məsuliyyət daşıyan
bölmələrin təşkilati strukturunu təqdim edir.
Auditor mühasibat uçotu reqistrlərində təsərrüfat əməliyyatlarının, mühasibat
uçotunun məlumatları əsasında dövrü mühasibat hesabatının hazırlanması
qaydasının, məlumatların ümumiləşdirilməsinin forma və metodlarının əks
etdirilməsi qaydasını şərh etməlidir.
3.2
stehsal
xərclərinin
və
məhslun
maya
dəyərinin
kalkulyasiyasının metodlarının təkmilləşdirilməsi istiqamətləri
Geniş dairədə idarəetmə vəzifələrinə cavab tapmanın əsasında məhz
məhsulların (işlərin, xidmətlərin) maya dəyəri durur. Təşkil etmə işlərinin
səmərəliliyi maya dəyərinin formalaşması haqqında informasiyalardan daha çox
asılıdır.
Məhsulların (işlərin, xidmətlərin) maya dəyərini kalkulyasiya edilməsinin
köməyi ilə müəyyən etmək olar. Kalkulyasiya edilmə ayrı-ayrı növ məhsul (iş,
xidmət) vahidinin maya dəyərinin hesablanması iqtisadi sistemini özündə əks
etdirir. Kalkulyasiya olunma prosesində istehsala olan məsrəflər buraxılan
məhsulların miqdarı ilə ölçülür və məhsul vahidinin maya dəyəri müəyyən edilir.
Kalkulyasiya edilmənin vəzifəsi – məhsul vahidinə düşən yəni satış üçün, eləcə də
daxili istehlak üçün nəzərdə tutulmuş məhsul vahidinə düşən xərcləri müəyyən
etməkdir. Kalkulyasiya edilmənin son nəticəsi kalkulyasiyanın tərtib edilməsidir.
55
Müəssisənin yaxud cavabdehlik (istehsal vahidləri) mərkəzinin qəbul etdiyi
planın yerinə yetirilməsinin qiymətləndirilməsinin əsasında müasir kalkulyasiya
edilmə durur. O, maya dəyəri üzrə plan tapşırıqlarında kənarlaşmanın səbəbinin
təhlili üçün lazımdır. Faktiki kalkulyasiyanın məlumatları maya dəyərinin sonrakı
planlaşdırılması üçün, müasir texnoloji proseslərin seçilməsi, məhsulların
keyfiyyətinin yüksəldilməsi üzrə tədbirlərin aparılması üçün, gələcəkdə
məhsulların, yerinə yetirilən işlərin buraxılışının məqsədəuyğunluğunun proqnozu
üçün istifadə olunur
Beləliklə, hesabat kalkulyasiyalarında maya dəyəri haqqında olan
informasiyalar, istehsalı idarə etməyə və proqnozlaşdırmağa imkan verir. Faktiki
maya dəyəri əmtəənin istehlak dəyəri ilə yanaşı məhsullara (işlərə, xidmətlərə)
satış qiymətinin müəyyən edilməsi üçün baza hesab olunur. Nəhayət kalkulyasiya
edilmə transfer qiymətqoymanın əsasıdır.
Transfert (daxili) qiymə t – bu müəssisə daxili bir cavabdehlik mərkəzinin
digər cavabdehlik mərkəzinə (digər istehsal vahidinə) verilən məhsulların (işlərin,
xidmətlərin) dəyərini müəyyən etmək üçün istifadə olunan qiymətdir.
Kalkulyasiya edilmə müəyyən olunmuş metodun köməyi ilə həyata keçirilir.
Kalkulyasiya edilmə metodu – məhsulların faktiki maya dəyərini müəyyən
edilməsini təmin edən istehsal məsrəflərinin əks etdirilməsi, eyni zamanda
xərclərin məhsul vahidinə aid edilməsi üsuludur. Kalkulyasiya edilmənin müxtəlif
metodları mövcuddur. Onların ümumqəbul olunmuş təsnifatı hələlik yoxdur.
Bununla yanaşı onlara aşağıdakı metodları daxil etmək olar: sadə, əlavə məhsula
düşən xərclərin çıxılması metodu, əmsal metodu, proporsional, birləşdirilmiş
metod. Onları tətbiq etməklə istehsal prosesinin xüsusiyyətləri, məhsul istehsalının
xarakteri, onun tərkibi və s. müəyyən edilir.
Bunların sonunda bu və digər kalkulyasiya edilmə metodlarını düzgün tətbiq
etmək mühümdür, ona görə ki, faktiki maya dəyəri məbləği bundan asılıdır.
Bununla da məhsullara qiymət qoyulur.
Müəssisələrində geniş dairədə idarəetmə vəzifələrinə cavab tapmanın
əsasında məhz məhsulların (işlərin, xidmətlərin) maya dəyəri durur.
56
Təşkil etmə işlərinin səmərəliliyi tətbiq edilən məsrəflərin uçotu və
məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilmə metodlarının əhəmiyyətli
dərəcədə öz vaxtında formalaşmasına səbəb olmuş maya dəyəri haqqında
informasiyalardan daha çox asılıdır.
stehsalın texnoloji və təşkil etmə xüsusiyyətləri, istehsal dövrünün
uzunmüddətli olması, məhsulların miqdar və keyfiyyət xarakteristikası,
idarəetmənin məqsədləri mənfəət, qiymət, maya dəyəri kimi belə bir iqtisadi
vasitələrdən düzgün istifadə edilməsinə imkan yaradan istehsal məsrəflərinin uçotu
və məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilməsinin müxtəlif qəbulu
üsullarının əlaqələndirilməsini tələb edir. Bununla əlaqədar məhsulların maya
dəyəri haqqında dürüst məlumatlar almaq məqsədi ilə məsrəflərin uçotu və
məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilməsinin düzgün metodunu seçmək
lazımdır. Bu məsələlər elmi mübahisə doğurur.
Bir çox müəlliflər iqtisadi ədəbiyyatda məsrəflərin uçotu metodunu
məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilmə metodları ilə eyniləşdirirlər,
onların ümumqəbul olunmuş təsnifatı isə hələ işlənib hazırlanmamışdır.
stehsalın müstəsnalığı və spesifikliyini, həmçinin məsrəflərin uçotu və
məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilməsi sahəsində toplanılmış təcrübəni
nəzərə alaraq məsrəflərin uçotu metodu və maya dəyərinin kalkulyasiya edilmə
metodu anlayışlarını məhdudlaşdırmaq lazımdır. Məsrəflərin uçotu metodu
dedikdə istehsala məsrəflərin analitik uçotu vasitələri məcmu, kalkulyasiya edilmə
dedikdə - kalkulyasiya edilmə obyektlərinin maya dəyərinin hesablanması qaydası
və üsulların məcmu başa düşülür.
Bununla əlaqədar müəssisələrdə məsrəflərin uçotu və məhsulların maya
dəyərinin kalkulyasiya edilməsi metodunun aşağıdakı təsnifatı təklif olunur.
Əvvəlki sualımızda bu metodlardan bəziləri ( Sadə, Normativ və Sifariş metodu)
tanış olduq. Kalkulyasiya metodlarının təkmilləşmiş istiqamətlərindən isə
aşağıdakıları nəzərdən keçirək.
Ə
lavə məhsula olan məsrəflərin çıxılma metodu məhsulların maya dəyəri
hesablandıqda tətbiq edilir və məsələ ondan ibarətdir ki, istehsal olunan məhsullar
57
özünün tərkibinə görə əsas və əlavə məhsula bölünür. Həm də nəzərə almaq
lazımdır ki, yalnız əsas məhsulların maya dəyəri kalkulyasiya edilir. Əlavə məhsul
əvvəlcədən müəyyən olunmuş qiymətlə qiymətləndirilir və əsas məhsulların maya
dəyəri hesablanan zaman analitik hesablar üzrə uçota alınmış ümumi məsrəf
məbləğindən çıxılır. Qalan məbləğ əsas məhsulların maya dəyərini təşkil edir.
Bu metoddan istifadə etdikdə əlavə məhsulun öz vaxtında mədaxil edilməsi
və qiymətləndirilməsi çox əhəmiyyətlidir.
Ə
msal metodu məhsulların maya dəyərinin hesablanması üçün kənd
təsərrüfatı müəssisələrində tətbiq edilir. Bu metod o zaman tətbiq edilir ki,
məsrəflər bir obyekt üzrə uçota alınmış olsun və xərcləri bir neçə məhsul növləri
arasında bölüşdürmək lazım gəlsin . Bu o halda olur ki, məsrəflərin uçot obyektləri
kalkulyasiya obyektləri ilə uyğun gəlmir. Buna görə məsrəflərin bölüşdürülməsi
üçün əmsallar müəyyənləşdirilir və onun köməyi ilə alınan məhsullar şərti məhsula
çevrilir. Nəticədə şərti məhsulun, sonra isə natura şəklində olan məhsulların maya
dəyəri hesablanır.
Məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilməsinin proporsional metodu
o halda tətbiq edilir ki, nə zaman istehsaldan bir neçə növ məhsul alınır və həmin
məhsullar üçün əmsallar müəyyən edilmişdir. Bu halda məhsul növləri
arasında faktiki məsrəfləri bölüşdürmək üçün baza satış qiymətləri, tutduqları
sahə və s. ola bilər. Məsrəflər kalkulyasiya obyektləri arasında seçilmiş bazaya
proporsional olaraq bölüşdürülür.
Məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilməsinin yenidən bölüşdürmə
metodu kənd təsərrüfatı müəssisələrinin sənaye istehsalında tətbiq edilir. Burada
emal olunan xammal və materiallar ardıcıl olaraq bir neçə emal fazasından keçir.
Bu, süd emalında, şərab istehsalında, kərpic istehsalında və s.də müşahidə edilir.
stehsala məsrəflərin uçotu üzrə analitik hesab yenidən hazırlanma üzrə açılır.
Xammal və materialların emalında texnologiyanın xüsusiyyətləri ilə əlaqədar
kalkulyasiyasının yenidən bölüşdürmə metodunun yarımfabrikat və yarımfabrikatı
olmayan variantları tətbiq edilir.
58
Yenidən bölüşdürmə metodunun yarımfabrikat variantı sonuncu istisna
olmaqla hər bir yenidən hazırlanmada tətbiq edilir. Yarımfabrikat variantı özündə
xammal emalının qurtarmış mərhələsini göstərir, nəticədə gələcəkdə istehsalda
istifadə etmək üçün və ya satış üçün hazırlanmış öz istehsalının yarımfabrikatları
alınır. Bu halda hər bir yenidən hazırlanmadan sonra yarımfabrikatların maya
dəyəri kalkulyasiya edilir ki, bu da müxtəlif mərhələlərdə onların emalı
yarımfabrikatların maya dəyərini aşkar etməyə imkan verir və bununla da
məhsulun maya dəyərinə daha aktiv nəzarəti təmin edilir.
Məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya edilməsinin yenidən bölüşdürmə
metodunun yarımfabrikatı olmayan variantda yalnız yenidən hazırlanma üzrə
məsrəflərin uçotu nəzərdə tutulur, hər bir yenidən hazırlamadan sonra
yarımfabrikatın maya dəyəri hesablanmır, ancaq hazır məhsulun maya dəyəri
hesablanır.
Mə hsulların maya də yə rinin kalkulyasiyasının birləş dirmə metodunda
bir neçə metodun istifadəsi nəzərdə tutulur.
stehsala məsrəflərin uçotunun və məhsulların maya dəyərinin kalkulyasiya
edilməsinin bu və ya digər metodunun düzgün tətbiq edilməsi idarəetmə heyətinə
məhsulların (işlərin, xidmətlərin) maya dəyəri haqqında öz vaxtında obyektiv
informasiya almağa imkan verir.
3.3 Müə ssisə nin maliyyə nə ticə lə rinin auditinin tə kmilləş dirilmə si
Müəsisədə maliyyə təsərrüfat fəaliyyətinə nəzarət hazırda mövcud olan
bazar iqtisadiyyatının tələblərinə cavab vermir. Belə ki nəzarət orqanları inzibati
amillərin idarə sistemində yaradılmışdır və onun strukturu və funksiyaları bu
sistemin tələblərinə maksimum surətdə uyğunlaşdırılmışdır. Nəzarət təftiş işinin
müasir vəziyyəti bir çox çatışmayan cəhətlərə malikdir ki, bunlar da maliyyə
nəzarətinin vahid sisteminin olmaması və nəzarət orqanlarının təşkilati
strukturunun metodik təhcizatın qeyri mükəmməlliyi ilə bağlıdır. Məlumdur ki,
59
ölkəmizdə mərkəzləşdirilmiş planlaşdırma sistemindən irəli gələn maliyyə
nəzarətinin strukturu son vaxtlara qədər dövlət idarə əlaməti üzrə təşkil olunurdu.
darə nəzarət sistemində qadağan təşəbbüsün, işgüzarlığın qarşısının alınması öz
fəaliyyətinin yalnız alınmış göstərişlərin yerinə yetrilməsinin yoxlanılmasından
qapanması kimi istiqamətlər üstünlük təşkil edir.Buna görə də dövlət idarə nəzarəti
qeyri qənaətbəxş işləyirdi və bugün də artmağa meyli olan ağırlıq, israfçılıq və
müəsisələrdəki digər sui istifadə hallarını doğuran amillərin aradan qaldırılmasına
zəif təsir göstərirdi. Müəsisələrin daimi fəhlə və xalq nəzarəti altında olmalarına
baxmayaraq ilkin həlqələrdə itkilər, zərərlər, qeyri məhsuldar xərclər sürətlə artdı.
Bazar iqtisadiyyatı şəraitində sayı xeyli artan konsernlər, assosasiyalar, birlikər,
səhmdar, icarə birgə müəsisələr üçün də dövlət idarə maliyyə nəzarəti
yolverilməzdir. Ölkəmizdə məhz dövlət idarə strukturlarına daxil olmayan və
müxtəlif mülkiyyət formalarına əsaslanan, iqtisadi cəhətdən müstəqil olan
müəsisələrin yaradılması beynəlxalq təcrübədə çoxdan və geniş şəkildə istifadə
olunan sərbəst xarici maliyyə nəzarətinin auditin təşkili üçün obyektiv sərait
yaradır.
Bazar iqtisadiyyatı şəraitində idarə (metodunun) nəzarəti daxilində yalnız
dövlət mülkiyyətində olan müəsisələr və büdcə təşkilatları qalacaqdır və yeni
mülkiyyət formaları inkişaf etdikcə, müəsisələrin müstəqilliyi genişləndikcə onun
fəaliyyəti azalacaq və sərbəst xarici maliyyə nəzarəti ilə əvəz olunacaqdır.
Auditor nəzarətinin mahiyyətini aydınlaşdırmazdan əvvəl bazar
iqtisadiyyatı əməllərinin təsəkkül tapdığı xarici ölkələrin təcrübəsinə müraciət
edək. Belə ki, bu ölkələrdə strateji və cari nəzarət bu maliyyənin strateji idarə
edilməsinin əsası kimi nəzərdən keçrilir. Bu əsasda bazar iqtisadiyyatı şəraitində
planlaşdırma və nəzarət arasındakı nisbətə baxaq.
ABŞ aparıcı mütəxəsislərinin fikrincə strateji idarəetmə sahəsində nəzarət
elə bir prosesdir ki, onun köməyi ilə kooperasiya rəhbərliyi bütün resursların
səmərəli, qənaətlə və təşkilatın ümumi məqsədlərinə uyğun şəkildə əldə edilməsi
və istifadəsinə əmin olmalıdır.
Öz növbəsində maliyyə nəzarəti, onun (nəzarətin) maliyyə resurslarının
60
yaradılması, bölüşdürülməsi və istifadəsi ilə əlaqədar, maliyyə sahəsindəki strateji
və cari məsələlərin həlli ilə bağlı olan tərəflərdən birinin özündə əks etdirir.
Maliyyənin strateji idarə olunmasının altsistemi daxilində maliyyə nəzarətinin
həyata keçrilməsi imkanı müəsisələrin funksional büdcələri və maliyyə ilə təmin
olunur.Burada əks olunan göstəricilər və nisbətlər maliyyə sahəsində strateji və
cari məsələlələrin, eləcə də onların səmərəli şəkildə həlli üçün zəruri olan sərtlərin
spesifik xarasteristikası kimi çıxış edir. Maliyyə nəzarətinin həyata keçrilməsi,
funksional büdcələrin və maliyyə planlarının icrasının nəticələrinin həmin
sənədlərdə qeyd olunan tələblərlə müqayisə edilməsi yolu ilə tənqidi şəkildə
qiymətləndirilməsini və əsassız kənarlaşmalar aşkar edildikdə təshihedici
tədbirlərin yerinə yetrilməsini nəzərdə tutur.
Strateji və cari maliyyə nəzarəti arasındakı nisbət onların maliyyənin strateji
idarəedilməsinin altsistemindəki rolu ilə müəyyən olunur. Belə ki, strateji maliyyə
nəzarəti bütövlükdə müəssisə tərəfindən maliyyə strategiyasının gözlənilməsinə
yönəlmişdir və onun obyektlərinə strateji büdcələrin və prespektiv maliyyə
planlarının yerinə yetrilməsinin nəticələri aiddir.
Cari maliyyə nəzarəti isə bir qayda olaraq aralıq nəticələrin və müəsisələrin
maliyyə fəaliyyətinin proqram istiqamətlərinin uzlaşdırılmasının təmin edilməsi
lokal məsələlərini həll edir.
Deməli maliyyə sahəsində strateji məsələlərin uğurla həll edilməsi bir çox
cəhətlərdən cari maliyyə nəzarətinin səmərəli nəticələri ilə müəyyən olunur.
Bununla əlaqədar olaraq onun həyata keçrilməsində adekvat şərtlərin təmin
olunması və cari büdcələrdə müəyyən olunan nəzarət maliyyə göstəricilərinin
seçilməsi mühüm əhəmiyyət kəsb edir.
Amerika kooperasiyalarının təcrübəsində ayrı-ayrı bölmələrin büdcələri
üzrə bu məsələ həmin bölmələrin fəaliyyətinin xarakteri və onlar arasında
məsuliyyətin bölüşdürülməsinin müəyyənedici təsiri altında həll olunur.Bölmələrin
(məsuliyyət mərkəzlərinin) beş funksional növü və buna müvafiq olaraq onların
fəaliyyətinə nəzarət etmək üçün istifadə olunan beş qrup maliyyə göstəricisi bir-
birindən fərqləndirilir.Birinci növə istehsal bölmələri aid edilir. Bunlara bəzən xərc
61
mərkəzləri (standart cost centres) də adlandırırlar.Onlar üçün istehsal olunan
məhsulun bütün nomenklaturası üzrə material və əmək məsrəflərinin normativləri
və eləcə də əlavə xərc büdcəsi müəyyən olunur. Əkinci satış bölmələri- satış
mərkəzləri (revenue centres) aid edilir. Onlar üçün əsas nəzarət göstəricisi satışın
həcmidir.Onların maksimumlaşdırılması əvvəlcədən təsbit olunmuş qiymətlərin və
satışın ən aşağı həddi ilə və resursların həcmi ilə təyin olunmalıdır ki, bunlar da
müvafiq bölmələrə verilir.
Üçüncü növ- inzibati xidmətlər(dispresion mərkəzlər) (dispresion centres)
aiddir.Onların fəaliyyətinin spesifikasıpraktik olaraq, xərclər və nəticələr
arasındakı nisbəti müəyyən etməyə imkan verir.Onların büdcəsi öz çevikliyi ilə
fərqlənir, bir qayda olaraq, idarələrin özləri tərəfindən müəyyən olunur, xidmət
etmənin keyfiyyəti isə ekspert yolu ilə yoxlanır.
Dördüncü növ-mənfəət mərkəzləri (profit centres) ən müxtəlif bölmələrin,
məhsul istehsalı ilə məsğul olan müəssisələrdə isə praktiki olaraq hər seyi əhatə
edir.Onlar üçün nəzarət göstəricisi hesablanma mənfəətindən ibarətdir.Bu göstərici
mənfəətin həddən artıq çevikliyini kənar edir və özündə yalnız müvafiq bölmə
tərəfindən nəzarət edilə bilən bölmələri cəmləyir.
Bölmələrin besinci növü-investisiya mərkəzlərindən (invesment centres)
ibarətdir. Onlar maliyyə fəaliyyəti istifadə olunan resursların həcmi ilə
əlaqələndirilmiş mənfəətin maksimumlaşdırılmasını nəzərdə tutur. Onların maliyyə
fəaliyyətinin əsas göstəricisinə (kapitala qayıtma) (return on investment) və ya
istifadə olunmus kapitala vergini çıxmaqla düsən mənfəət aid edilir.
Cari və strateji nəzarətin konkret vəzifələrinin həlli eləcə də müxtəlif
səviyyəli funksional büdcələrin növ və formalarının səmərəliliyi ilə də təmin
olunur.Bölmələrin büdcələri üçün onların üç əsas növü xarakterikdir.
1. Xərclər üzərində ümumi nəzarət
2. Xərclər üzərində çevik nəzarət
3. Büdcə formaları və büdcələrin müəyyən modifikasiyasının nəzərə
almaqla mənfəət satışın həcmi və kapitala qayıtma
62
1.Xərclərə nəzarət tipli büdcələr adətən “xərc mərkəzlərinə” aid edilir.Onlar
bölmələrin maliyyə resurslarının sərt limitləsdirilməsini nəzərdə tutur.
2.Xərclər üzərində çevik nəzarət tipli büdcələr diskrision xərc mərkəzlərinə
aid edilir.əvvəlkindən fərqli olaraq bu tip büdcələr resursların əsaslandırılmış
şəkildə artıq xərclənməsinə yol verir. Ən nəhayət “satış mərkəzləri”, ”mənfəət
mərkəzləri” və “investisiya mərkəzləri” üçün elə büdcələr xarakterikdir ki, onlarda
əsas nəzarət və stimullaşdırıcı göstərici mənfəətdən ibarət olsun. Funksional
proqramların cari və strateji büdcələri adətən mənfəət və zərərlərin maliyyə
resursların mənbələri və istifadə istiqamətləri balans şəklində islənib hazırlanır. Bu
zaman strateji büdcələr funksional büdcələri, ardıcıl qarşılıqlı təsirini onlar isə öz
növbəsində bölmələrin büdcələrinin qarşılıqlı təsirini əks etdirir.
Artıq qeyd olundugu kimi bazar iqtisadiyyatı getdikcə genişlənir, ölkələr
balansı artır, nəzarətin obyektləri çoxalır və ölkədə maliyyə göstəricilərinin əsası
nəzarətdən başlayırdı.Bu məqsədlə də ölkələr artıq mülkiyyət formalarının
yaradılması ilə əlaqədar yeni siyasət isləyib hazırlamağa məcbur olurdu ki, maliyyə
nəzarətində yaradılan bu yeni istiqamət müəsisələr, büdcə idarə və təşkilatları,
səhmdar cəmiyyətləri və s. üçün əlverişli oldu.
Qeyd etdiyimiz kimi, bazar münasibətlərinin inkişafı və mülkiyyətin
səhmdar formasının yaradılması xarici maliyyə nəzarəti institutunun auditin
yaradılmasını tələb edir ki, bu da yoxlanılan müəssisələrlə pullu müqavilə partnyor
münasibətlərinə əsaslanır. Səhmdar cəmiyyətlərin inkişafı ilə auditor nəzarətin
yaradılması arasında birbaşa əlaqə vardır. Səhmdarların, dövlət vergi
müfəttişliyinin, bankların və başqa təşkilatların səhmdar cəmiyyətinə etibarla
yanaşması onun işində askarlığın olması ilə təmin olunur ki, buna da onların
maliyyə fəaliyyətinin nəticələrini əks etdirən və nəsr olunan hesabat balanslarının
reallığı ilə nail olmaq olar.Səhmdar cəmiyyətlər bu sənədləri nəsr etdirməkdən,
sadəcə olaraq mövcud ola bilməzlər çünki bazar şəraitində heç kim belə
kampaniyanı ciddi qəbul etməz. Buna görə də partnyorların, isgüzar əlaqələrin
qurulmasında böyük rol oynayan etibarını qazanmaq üçün səhmdar cəmiyyət
auditor firmanın xidmətlərinə müraciət edir. Auditor firma keçrilmiş ilkin təftiş
63
əsasında dərc edilmiş balansın maddələrinin doğruluğuna zəmanət verir və
səhmdar cəmiyyətin bazar mövqelərinin etibarlılığı barədə rəsmi rəy verir.
Sahibkarlıq fəaliyyətinin bir növü kimi, audit özündə müəssisələrin maliyyə
hesabatlarının yoxlanılması və bunlarda mühasibat uçotu, maliyyə vergi
qanunvericiliyi, bank və sığorta işi sahəsindəki maliyyə təsərrüfat fəaliyyətinin
nəticələrinin düzgün əks etdirilməsi üzrə xidmətlər sistemini cəmləşdirir və
sahibkarlığın və dövlətin əmlak maraqlarının aktiv müdafiə olunmasına sərait
yaradır.
Auditor nəzarətinin əsas məqsədi təkcə müəssisələrin maliyyə hesabatlarının
vəziyyətinin keyfiyyətcə qiymətləndirilməsi barədə məlumatların bütün maraqlı
olan müəssisələr sifarişçilərə, sahibkarlara təqdim edilməsindən deyil həm də
düzgün və səmərəli təşkilinə praktiki yardım göstərilməsində uçot və maliyyə
müəssisələri üzrə məsləhət və tövsiyyələrin verilməsindən ibarətdir.
Audit üç növə ayrılır.
1. Təsərrüfat fəaliyyətinin auditi
2. Qəbul olunmus tələblərə uygunlugun auditi
3. Maliyyə hesabatlarının auditi
1.Təsərrüfat fəaliyyətinin auditi zamanı bütün müəssisələrin iqtisadiyyatı və
ya onun hər hansı xüsusi qeyd olunmuş bölməsi müntəzəm olaraq təhlil edilir.
Onda auditin bu növü zamanı müəssisənin fəaliyyətinin səmərəliliyi
qiymətləndirilir, onun yaxşılaşdırılması üçün təkliflər hazırlanır həmçinin xərclərin
azaldılması, əmək məhsuldarlığının artması həyata keçrilən əməliyyatların iqtisadi
səmərəliliyi hesabına əldə olunan ehtiyatlar askar olunur.
2.Qəbul olunmuş tələblərə uyğun auditin auditi zamanı müəssisələrin
maliyyə təsərrüfat fəaliyyəti, onun müəyyən olunması və qəbul olunmuş tələblərə,
şərtlərə və qanunlara uyğun olması məqsədilə təhlil olunur. Auditin aparılması
üçün təlabat meyarı kimi müəssisənin rəhbərliyi tərəfindən təyin olunmuş daxili
nəzarət qaydaları, kreditorlar tərəfindən müəyyən olunmuş kreditləşdirmə
qaydaları, dövlət normativ aktları və s. götürülə bilər. Belə auditin nəticələri barədə
meyarı etmiş verə bilər.
64
3.Maliyyə hesabatlarının hesabdarlığının ümumi qaydalarına uyğun olaraq
sənədlərin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədilə hesabatlarda əks olunmuş
maliyyə göstəricilərinin dərin və ətraflı təhlili özündə birləşdirir. Maliyyə
hesabdarlığı müəssisənin maliyyə vəziyyətini əks etdirdiyi üçün yoxlamanın
nəticələri xarici auditorlar tərəfindən müəssisənin maliyyə imkanları mənfəətliliyin
və inkişaf perspektivləri barədə məlumat məqsədilə maraqlı şəxslər və təşkilatlara
təqdim olunur. Maliyyə hesabatlarına aşağıdakılar aiddir.
1. Mühasibat balansı
2. Mənfəət və zərərlər hesabı
Səhmdar cəmiyyətin maliyyə hesabatlarının yoxlanılması zamanı onların
ayrı-ayrı maddələrinin müqayisəsi yolu ilə alınmış müxtəlif növ nisbi göstəricilər
təhlil olunur belə ki, mütləq göstəricilər heç də həmisə müəssisənin maliyyə
vəziyyəti haqqında əyani təsəvvür yaratmır.Bunlardan qərb müəssisələrinin
təcrübəsində daha çox yayılmışlarını göstərək.
Ax.c =Adöv-Öc
Xali cari aktivlər dövriyyə aktivlərindən cari öhdəliklər çıxmaqla alınır.
Məs: əgər 11 ildə Adöv=47.000 min man ,2012-ci ildə Adöv=52.000 min
man və həmin illərdə uyğun olaraq 22.100 min man və 21.100 min man olarsa
onda 2011-cı ildə Ax.c(47.000-22.100=24900) 24.900 min man 2012-ci ildə
Ax.c(52.000-21.100=30.900) 30.900 min man olar.Cari ildən keçən ilə nisbətən bu
aktivlərin 6.000 min man (30.900-24.9000) artması şirkətin gələcəkdə inkişafı
üçün zəmin yaradır.
Balans təhlili zamanı auditor ödəmə əmsalını tapır.
əö= Adöv/Öc
Bu əmsal dövriyyə aktivlərinin cari borclara bölünməsi yolu ilə
hesablanır.Cari aktivlərin və öhdəliklərin həddindən artıq aşağı olması onun
göstərir ki, səhmdar cəmiyyət öz hesablarını ödəyərkən bir sıra çətinliklərlə üzləşə
bilərlər, həddindən artıq yüksək nisbət isə şirkət daxilində cari aktivlərin qeyri
qənaətcil istifadə olunmasını nəzərdə tutur. Sənaye müəssisələrində ödəmə əmsalı
2:1 nisbəti daxilində normal hesab olunur.Bizim misalımızda bu əmsal 2008-2012-
65
ci illərdə müvafiq olaraq 2,1 və 2,4 təşkil edir ki, bu da sirkətin yüksək tədiyyə
qabiliyyətinin olduğunu göstərir. Ona görə də hər bir cari aktivin növünün cari
aktivlərin ümumi həcminin hansı hissəsini təşkil etdiyini göstərən cari aktivlərin
faizlə tərkibini müəyyən etmək lazımdır.Bütün bu qısamüddətli öhdəliklər il
ərzində ödənirlər.Lakin bütün cari aktivləri nağd pula çevirmək olmur.
Cari aktivlərin faizlə tərkibi
Göstəricilər
2008-ci il
2012-ci il
Nağd pul
7.7
2.4
Ödənməli hesablar
47.4
48.7
Əmtəə
material
ehtiyatları
44.5
48.9
Yeku
100
100
2012-ci ildən 2008-cı ilə nisbətən əmtəə-material ehtiyyatlarının 4,4% (48,9-
44,5) artması və nağd pulun 5,3%( 7,7-2,4) azalması onu göstərir ki, cari aktivlərin
faizlə tərkibi verilmis müəssisənin xeyrinə dəyisməmisdir. Müəssisənin rəhbərliyi
2012-ci ildə nagd pulun azaldılmasının səbəblərini diqqətlə təhlil etməli və düzgün
nəticələr çıxartmalıdır.
Bizim misalda 2008-2012-ci illərdə uyğun olaraq 24,500 min manat və
30,000 min manat təşkil edir ki, bu da normal hal hesab edilir. Lakin bu göstərici
sirkətin kredit qabiliyyətini açmır, ona görə də auditorların növbəti addımı likvid
aktivlər ilə cari öhdəliklərin məbləğinin fərqi kimi hesablanan, xalis tez dövr edən
aktivlərin (net quick assets) aşkarından ibarətdir. Səhmdar cəmiyyətinin dövriyyə
aktivlərinin yoxlanılması zamanı audit əmtəə-material ehtiyyatlarına xüsusi diqqət
ayırmalıdır.Onların həcmi müəssisənin fəaliyyət sahəsi və ilin fəslindən aslı olan
bir sıra amillərlə müəyyənləsir.
Auditor nəzarətin həyata keçrilməsi zamanı kapital bazarında səhmdar
cəmiyyətin mövqeyini qiymətləndirmək üçün qiymətli kağızların uçot və təftişi
mühüm əhəmiyyət kəsb edir. Öz xüsusi istiqrazlarını buraxan müəssisələr üçün
66
xüsusi auditor bu növ qiymətli kağızları maddi cəhətdən təmin edən aktivlərin
ölçüsünü müəyyən edir, istiqrazların ödənilmə əmsalını yoxlayır. Bu əmsal
istiqrazları ödəyən aktivlərin bu növ qiymətli kağızların məcmu nominal dəyərinə
olan nisbət təyin olunur.
ə i.ə=Ai.ə/Di
stiqrazların ödənilmə əmsalı, istiqrazları ödəyən aktivləri istiqrazların
nominal dəyərinə nisbəti kimi hesablanır.
Müəssisədə istiqrazların ödənilmə əmsalının hesablanması:
Maddələrin adı
2008
2012
Cəmi aktivlər
55.300
65.400
Amortizasiya çıxmaqla qeyri maddi aktivlər
300
400
Cəmi cari ehtiyatlar
11.000
9.000
Istiqrazları ödəyən xalis maddi aktivlər
44.000
56.000
Buraxılmış istiqrazların cəmi nominal dəyəri
13.000
13.000
Istiqrazların ödəmə sayı
3.385
4.308
Hesablamamız göstərdi ki, müəssisənin 2008-cı ildə buraxılmış nominal
dəyəri 1manat olan hər bir istiqrazın dəyəri 3.385 manatdan aktivlərlə 2012-ci ildə
isə dəyəri 4308 manatdan aktivlərlə təmin olunmusdur. Bu onu göstərir ki,
istiqrazların alınmasının riski aşağıdır və bu qiymətli kağızlara vəsait qoyuluşunun
etibarlılıq dərəcəsi yüksəkdir.
Mənim bu misalım əsasən qərb ölkələrində ən çox yayılmış auditor yoxlaması
işlərinə uyğun olaraq ölkəmizdəki müəssisə timsalında idi. Qeyd edim ki, həmin
göstəricilərin dairəsi müəssisələrin xüsusiyyətləri yoxlamanın məqsədləri və s. aslı
olaraq genişlənə bilər.
Azərbaycan Respublikasında “Auditor Xidməti haqqında” qanun 1994-cü
ildə təsdiq edildi.1995-ci ildə Auditorlar Palatası yaradıldı. Bu illərdən etibarən
təsərrüfat-maliyyə
(müəssisələrin)
fəaliyyətinin
yoxlanılmasında
auditor
xidmətlərini auditor təşkilatları və sərbəst auditorlar yoxlamağa basladı. Bu son
67
dövrlər daxili audit haqqında qanunun çıxarılması ölkəmizdə nəzarət sahəsində
aparılan operativ tədbirlərin nə qədər irəlilədiyini göstərdi.
Daxili audit dedikdə-firma daxilində və eyni zamanda filiallarda audit
xidmətlərini həyata keçirərkən firmanın firmanın mərkəzi rəhbəri kimi fəaliyyət
göstərir və firma rəhbərliyi səviyyəsində, filialın səviyyəsində fəaliyyət göstərən
firmadaxili auditor tərəfindən aparılır. Onun vəzifələri aşağıdakı kimi qəbul
olunub:
-əllik hesabatların tərtibi zamanı mühasibat uçotu prinsip və qaydalarına
riayət olunması
-Kənar auditorların zəmanətlərini təsdiq etmək
-Rəhbərlik üçün hazırlanan məlumatların dəqiqliyi, etibarlıgı və s.
yoxlanılması
-Ləğv olunmuş vəsaitlərdən qənaət ehtiyyatının aşkarlanması
-Firmanın təsərrüfat fəaliyyətinin səmərəliliyinin təyin edilməsi.
Son dövrlərdə qeyr-dövlət maliyyəsində əsas prinsip kimi səmərəlilik ön
planda durur ki, bu da audit yoxlaması zamanı əsas məsələdir.
Məs: Ölkəmizdə xarici audit haqda qanunda var ki, onun özəlliyi
aşağıdakılardan ibarətdir.O, xüsusi audit firması, vergi idarəsi idarə və müəssisələr
ilə və s. banklar xarici tərəfdaslarla səhmdar və sığorta cəmiyyətləri ilə bağlanan
müqavilələr əsasında həyata keçrilir.
Xarici auditorların əsas vəzifələri yoxlanılan obyektlərdə maliyyə
hesabatlarının düzgünlüyünün təmini həmçinin təsərrüfat fəaliyyəti və kommersiya
nəticələrinin yaxşılaşdırılması üçün tövsiyyələr işləyib hazırlamaqdan ibarətdir.
Ümumiyyətlə auditin xidmət sahəsi olduqca əhəmiyyətlidir və bu sahədəki
işçilər hər sahədə səmərəliliyin və düzgünlüyün olmasına fikir verməlidir.
Dostları ilə paylaş: |